电子书-上市公司执行企业会计准则案例解析（2017）中-158页_9mb

第三章 企业合并总结

核心内容

企业合并是企业会计准则中较为复杂的一项会计处理，根据合并类型的不同，采用不同的会计处理方法。企业合并可分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。同一控制下采用权益结合法，非同一控制下采用购买法。此外，反向购买是特殊的非同一控制下合并，需根据会计上的购买方和被购买方判断是否确认商誉。

主要观点

• 企业合并类型的判断是会计处理的第一步，涉及对控制关系、交易实质及时间因素的综合分析。
• 购买日/合并日的判断需满足控制权转移的实质条件，包括审批完成、资产交割、控制权实现等。
• 合并成本的确定应以购买日发行股份的公允价值为基础，但在市场波动较大或存在特殊限制时，需采用其他估价方法或参考被购买资产的公允价值。
• 取得资产的后续计量应以购买日的公允价值为基础，而非历史成本。
• 或有对价需在购买日根据其性质（权益结算或金融结算）进行分类处理，其后续变动可能影响损益或资本公积。
• 业务的判断是适用企业合并准则的前提，需综合考虑投入、加工处理过程和产出能力。

关键信息

一、企业合并类型判断

1. 同一控制下企业合并：交易前后均受同一方或相同多方控制，且控制非暂时性。
2. 非同一控制下企业合并：交易前后由不同方控制，通常采用购买法。
3. 反向购买：法律上的母公司成为会计上的被购买方，需判断是否构成业务或权益性交易。
   • 若构成业务，则按一般的反向购买处理。
   • 若不构成业务，则按权益性交易处理，不确认商誉。

二、购买日/合并日的判断

• 购买日是购买方实际取得对被购买方控制权的日期。
• 判断标准包括：
  • 审批通过；
  • 资产交割完成；
  • 控制权转移；
  • 价款支付大部分；
  • 实际控制被购买方。
• 实务中，即使某些手续尚未完成，但若已实现控制权转移，可将该日视为购买日。

三、合并成本的确定

• 非同一控制下企业合并，合并成本为购买日所发行股份的公允价值。
• 若购买日的股价波动较大，或存在限制条件（如限售期），可采用其他估价方法，如参考被购买资产的公允价值。
• 会计处理原则强调公允价值计量，而非历史成本。

四、取得资产的后续计量

• 被购买方的资产和负债在合并报表中应以购买日的公允价值为基础进行调整。
• 不确认单独的估价备抵，因为其价值已反映在公允价值中。
• 后续如出现资产价值变动，应根据其性质判断是否计入损益或调整资本公积。

五、或有对价的确认与计量

• 或有对价是指根据未来事项是否发生，支付或调整对价。
• 会计处理应根据其结算方式（现金、权益）进行分类：
  • 现金结算：视为金融资产或负债，后续变动计入损益。
  • 权益结算：视为权益工具，后续变动计入权益。
• 购买日后12个月内，如出现新的证据，需调整或有对价并追溯调整商誉。
• 若超过12个月，则按前期差错处理。

六、业务的判断

• 业务是指具有投入、加工处理和产出能力的资产和负债组合。
• 判断标准包括：
  • 是否有投入和加工处理过程；
  • 是否能够独立计算收入或成本；
  • 是否具有产出能力。
• 即使处于发展阶段，只要具备投入、加工处理过程和产出计划，仍可能被认定为业务。
• 若不构成业务，则按资产收购处理，不确认商誉。

案例要点总结

总结

企业合并的会计处理涉及多个关键步骤，包括类型判断、购买日确定、合并成本计量、资产后续处理、或有对价确认及业务识别。不同类型的合并适用不同的会计处理原则，如同一控制下采用权益结合法，非同一控制下采用购买法，反向购买需特别关注控制权转移和业务判断。同时，合并成本的计量、或有对价的处理、资产的后续计量均需依据公允价值原则，确保财务报表的准确性和可靠性。