金融监管研究：IFRS9对商业银行报表有何影响？-20180325-兴业研究-21页

IFRS9对商业银行报表的影响总结

核心内容

IFRS9是国际会计准则理事会（IASB）于2014年7月发布的金融工具会计准则，旨在改进金融工具的分类、减值及列报方式。2017年3月31日，中国财政部发布参照IFRS9修订的《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》《企业会计准则第23号——金融资产转移》和《企业会计准则第24号——套期会计》，自2018年1月1日起逐步实施。本文主要分析了IFRS9对商业银行财务报告的影响，包括金融资产分类、减值计提方式及实施时间表等方面。

主要观点

1. 金融资产分类调整

• 分类由“四分类”变为“三分类”：以摊余成本计量（Amortized Cost）、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益（FVTOCI）、以公允价值计量且其变动计入当期损益（FVTPL）。
• 分类依据：根据合同现金流测试（SPPI Test）和业务模式测试进行分类。
  • SPPI测试：判断金融资产的现金流是否仅为本金和利息支付。
  • 业务模式测试：判断企业持有金融资产的目的是收取合同现金流、出售资产或两者兼具。
• 权益工具分类：
  • 2006年版：权益工具可计入FVTPL或可供出售金融资产。
  • 2017年版：权益工具通常计入FVTPL，仅“非交易性权益工具”可指定为FVTOCI。
• 结构化主体分类：
  • 基础资产是否满足SPPI测试是关键。
  • 动态管理的资产组合无法通过SPPI测试，计入FVTPL。
  • 静态债权资产若满足SPPI测试，可计入摊余成本计量或FVTOCI。

2. 金融资产减值方式变化

• 减值计提范围扩大：由“已发生的损失”扩展至“预期损失”。
• 引入三阶段模型：
  • 第一阶段：信用风险未显著增加，按未来12个月内预期信用损失计提。
  • 第二阶段：信用风险显著增加，按整个存续期内预期信用损失计提。
  • 第三阶段：已发生信用减值，按整个存续期内预期信用损失计提。
• 减值计提方式变化：
  • 第一阶段和第二阶段：使用账面余额和实际利率计算利息收入。
  • 第三阶段：使用摊余成本（账面余额-减值准备）和经信用调整的实际利率计算利息收入。
• 不同资产科目减值处理：
  • 摊余成本计量的金融资产和计入FVTOCI的债务工具需计提减值。
  • FVTPL和指定计入FVTOCI的非交易性权益工具无需计提减值。

3. 重分类要求变化

• 允许三类金融资产之间的重分类：2017年版准则允许摊余成本计量的金融资产、FVTOCI和FVTPL之间重分类。
• 禁止金融负债重分类：所有金融负债不得进行重分类。
• 指定分类不可撤销：
  • “非交易性权益工具”指定为FVTOCI；
  • 若能消除或显著减少会计错配，可指定为FVTPL，但一经指定，不得撤销。

关键信息

实施时间表

• A+H股上市银行：自2018年1月1日起采用新准则。
• 仅A股上市银行：自2019年1月1日起采用。
• 仅H股上市银行：自2018年1月1日起采用。
• 非上市银行：自2021年1月1日起采用。

新旧准则衔接规定

• 追溯调整：新旧准则差异需追溯调整，差额计入期初留存收益或其他综合收益。
• 会计科目调整：
  • 2006年版中的“可供出售金融资产”大致对应2017年版的FVTOCI。
  • “持有至到期投资”和“贷款和应收款项”大致对应摊余成本计量的金融资产。

总结

IFRS9的实施对商业银行财务报告带来了显著变化，主要体现在金融资产分类、减值计提方式和重分类规则等方面。新准则更加注重金融资产的业务模式和现金流特征，使分类更加科学、统一；同时，引入预期信用损失模型，扩大了减值计提的范围，提高了财务信息的前瞻性与准确性。此外，重分类规则的变化也影响了商业银行的资产管理和会计处理方式。整体来看，IFRS9的实施增强了财务报表的透明度和一致性，对商业银行的财务报告结构和披露内容提出了更高要求。